Umsatzsteuer

27.03.2017

Umsatzsteuerliche Organschaft als neue „Spielwiese“: USt-Senate streiten lustig weiter

Auf zwei Vorabentscheidungsersuchen des XI. Senats hin hatte der EuGH zu deutschen Organschaftsfragen umfänglich Stellung bezogen. Den erwarteten „Nachfolgeentscheidungen“ des XI. Senats war der V. Senat dann mit eigenen Standpunkten zuvorgekommen und hatte damit einen Richtungsstreit zwischen den beiden USt-Senaten entfacht. Nun liegen jeweils die ersten Folgeentscheidungen vor (BFH 10.8.16, XI R 41/14; BFH 24.8.16, V R 36/15).

1. Der „Halbzeitstand“

In seiner wegweisenden Entscheidung vom 16.7.15 hatte der EuGH zwei klare Richtungen vorgegeben:

Merke | Sowohl der Ausschluss von Personengesellschaften als Organgesellschaft, als auch das geforderte „Über-Unterordnungsverhältnis“ stehen grundsätzlich im Widerspruch zum EG-Recht. Beide Restriktionen sind nur dann (ausnahmsweise) zulässig, wenn sie der Verhinderung „missbräuchlicher Praktiken oder Steuerumgehungen“ bzw. zu deren Prävention dienen.

Der V. Senat hatte dann „vorauseilend“ mit fünf kurzfristig verkündeten Entscheidungen seine strenge Haltung zum Über-Unterordnungsverhältnis wie auch zur organisatorischen Eingliederung „zementiert“. Die Einbeziehung von Personengesellschaften hat er dabei nur in Sonderfällen als zulässig erachtet. Der XI. Senat hatte wenig später klare Zweifel an den Interpretationen des V. Senats geäußert und damit das Chaos perfekt gemacht. Da bislang klärende Verwaltungsanweisungen fehlen, ist die Verunsicherung in der Praxis groß. Die jüngsten Folgeentscheidungen der beiden „Streithähne“ sind zwar grundsätzlich erfreulich, aber noch kein großer Wurf.

2. Die jüngste Entscheidung des V. Senats


Im Verfahren V R 36/15 ging es um eine GmbH, über deren Vermögen am 29.6.09 das Insolvenzverfahren eröffnet worden war. Kläger war der bereits am 8.4.09 zum vorläufigen Insolvenzverwalter mit allgemeinem Zustimmungsvorbehalt (§ 21 Abs. 2 Nr. 2 Alt. 2 InsO) bestellte V. Die Gesellschafter der GmbH waren zugleich auch alleinige Gesellschafter einer KG, die Vermögensgegenstände an die GmbH verpachtete.

Bis zum 31.12.08 gingen alle Beteiligten – auch das Finanzamt – davon aus, dass die KG umsatzsteuerliche Organträgerin ihrer Schwester-GmbH war. Im Zuge der USt-Voranmeldung für 3/09 machte die KG dagegen erstmalig geltend, für eine Organschaft fehle es an der organisatorischen Eingliederung.

Für 2009 meldete das FA Umsatzsteuerforderungen zur Insolvenztabelle gegenüber der GmbH an. V widersprach dem jedoch, weil die GmbH organschaftlich eingebunden sei. Nach erfolglosem Einspruch wies das FG auch die Klage als unbegründet zurück, da es an der finanziellen Eingliederung für eine Organschaft gemangelt habe, was der BFH letztlich bestätigte.

Der Kläger hatte in der Revision zwar darauf verwiesen, dass das deutsche Erfordernis eines „Über-Unterordnungsverhältnisses“ laut EuGH nicht EG-konform sei und daher die frühere BFH-Rechtsprechung zur Organschaft bei Schwestergesellschaften hinfällig sei (vgl. BFH 22.4.10, V R 9/09). Der V. Senat sieht sich zu dieser EuGH-These jedoch unverändert nicht im Widerspruch (s. BFH 2.12.15, V R 15/14). Denn jedenfalls müsse der Organträger aufgrund seiner Steuerschuldnerschafts- und Deklarationsverpflichtungen rechtssicher bestimmbar sein. Zudem müsse er seine steuerlichen Ausgleichsansprüche gegenüber der Organgesellschaft rechtssicher durchsetzen können, was nur bei einer „eigenen Anteilsmehrheit“ des Organträgers an der Organgesellschaft – aber nicht bei Schwestergesellschaften – möglich sei.

Auch auf „Treu und Glauben“ könne sich die GmbH nicht berufen, da das FA der KG die – für die GmbH aufgrund vormals unterstellter Organschaft abgeführte – Umsatzsteuer inzwischen wieder erstattet habe und die KG die Beträge an die GmbH weitergereicht habe – die GmbH also wieder über die Zahlungsmittel verfüge.

3. Auch der XI. Senat war nicht untätig

Im Verfahren XI R 41/14 ging es um einen kommunalen Zweckverband. Dieser hatte seine Wasserversorgungsaktivitäten in eine GmbH ausgegliedert und dieser Tochtergesellschaft die insoweit erlangten „Zuwendungen der öffentlichen Hand“ vertragsgemäß weitergeleitet. Das FA wertete die weitergeleiteten Zuschüsse als „Entgelt“ für die Übernahme der dem Zweckverband nach Landesrecht obliegenden Trinkwasserversorgung. Die GmbH lehnte dies jedoch unter Verweis auf die Organträgerfunktion des Zweckverbandes ab und berief sich auf die daraus resultierende Nichtsteuerbarkeit des „Innenumsatzes“. FG und BFH gaben dem FA Recht.

Der BFH verweist darauf, dass bereits der Wortlaut von § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG von einer „Eingliederung in das Unternehmen“ des Organträgers spreche, was die Unternehmereigenschaft des Organträgers voraussetze. Dazu könne sich der Organträger nicht der unternehmerischen Aktivitäten seiner Organgesellschaften bedienen, da die Unternehmereigenschaft des Organträgers nicht Folgewirkung, sondern Vorbedingung der Organschaft sei. Insofern verweist der XI. Senat auch auf die zuvor ergangene Entscheidung des V. Senats (BFH 2.12.15, V R 67/14).

4. Praxishinweise


Über-Unterordnungs-Erfordernis: Zur Frage, auf welcher Basis das deutsche Organschaftsrecht trotz der klaren Ablehnung des „Über-Unterordnungserfordernisses“ durch den EuGH an diesem Merkmal unverändert festhalten könne, hat der BFH bislang keine neuen Erkenntnisse geliefert.

Der XI. Senat hatte sich in seinen beiden „EuGH-Nachfolgeverfahren“ vom 19.1.16 (XI R 37/12) und vom 1.6.16 (XI R 17/11) zwar skeptisch zur Sichtweise des V. Senats geäußert, diesen Punkt aber letztlich offen gelassen. Der V. Senat bestätigt mit der neuen Entscheidung V R 36/15 seine These zwar nachdrücklich, seine Ausführungen erschöpfen sich jedoch in einer schlichten Bezugnahme und Wiederholung. Für die Praxis bleibt nach wie vor offen, ob der XI. Senat dem mit den EuGH-Thesen nur schwer in Einklang zu bringenden „Über-Unterordnungserfordernis“ zu folgen gedenkt. Solange sich der XI. Senat hierzu nicht klar positioniert, dürfte sich auch die Finanzverwaltung nicht „aus der Deckung wagen“.

Organisatorische Eingliederung und „Patt-Situation“: Für die organisatorische Eingliederung kommt es nach bisherigem Verständnis der Finanzverwaltung darauf an, dass der Organträger zumindest eine Veto-Recht hat. Er muss eine von seinem geschäftlichen Willen abweichende Willensbildung bei der Organtochter verhindern können. Dem BFH reichte diese (passive) Verhinderungsmöglichkeit in „Patt-Situationen“ jedoch nicht mehr aus (BFH 8.8.13, V R 18/13). Er forderte eine aktive Durchsetzbarkeit des eigenen Willens in der Geschäftsführung der Organgesellschaft.

Die Finanzverwaltung hatte diese verschärfte Rechtsprechung bislang nicht angewandt. Sie wolle zuvor noch den Ausgang der beiden anhängigen EuGH-Verfahren abwarten (vgl. BMF 5.5.14, BStBl I 14, 820 unter II.). Obwohl diese EuGH-Entscheidungen inzwischen ergangen sind (s.o. .C-108/14 u. C-109/14) und sich auch die beiden BFH-Senate bereits geäußert haben, hat das BMF sein Moratorium bislang noch nicht aufgehoben. Da der V. Senat seine Sichtweise in Rz. 15 der jüngsten Entscheidung nochmals bekräftigt hat, darf man gespannt sein, ob das BMF seinen Anwendungsvorbehalt nun aufheben wird.

Nichtunternehmerischer Gebilde als Organschaftsbeteiligte?: Der EuGH hatte bereits im Jahr 2013 entschieden, das EG-Recht stehe der Einbeziehung „nichtunternehmerischer Subjekte“ in eine „Mehrwertsteuergruppe“ nicht entgegen (vgl. EuGH 9.4.13, C-85/11). Die Finanzverwaltung hatte darin aber nur eine „Optionsmöglichkeit“ gesehen, von der der deutsche Gesetzgeber bewusst keinen Gebrauch gemacht habe (so BMF 5.5.14, a. a. O., unter I.), was zumindest der V. Senat auch bestätigt hatte. Dem hat sich nun auch der XI. Senat angeschlossen (XI R 41/14). Angesichts dieses Schulterschlusses herrscht zumindest in dieser Frage jetzt Planunssicherheit (vorbehaltlich der inzwischen anhängigen Verfassungsbeschwerde unter Az. 1 BvR 482/16).

Fazit | Mit den beiden vorliegenden Entscheidungen kommt die Besteuerungspraxis bei bedeutsamen Auslegungsfragen zur Umsatzsteuerorganschaft leider wieder nur „mit Trippelschrittchen“ voran; es bleibt zu hoffen, dass sich die Finanzverwaltung oder gar der Gesetzgeber zu den drängenden Zweifelsfragen der Organschaft (z. B. zur Einbeziehung von Personengesellschaften oder zur organisatorischen Eingliederung) zeitnah positionieren und geeignete Rahmenbedingungen schaffen werden.

IWW-Institut, Würzburg