Umsatzsteuerliche Behandlung von Gutscheinen

27.12.2016

Die derzeitige und künftige Rechtslage im Überblick

| Mit der Richtlinie (EU) 2016/1065 des Rates vom 27.6.16 zur Änderung der MwStSystRL wird die umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Gutscheinen in der EU einheitlich geregelt. Da die Regelungen erst für nach dem 31.12.18 ausgestellte Gutscheine gelten, haben die EU-Mitgliedstaaten noch Zeit, um die Richtlinie in nationales Recht umzusetzen. Dennoch lohnt sich bereits jetzt ein Überblick über die derzeitige und künftige Rechtslage und die damit verbundenen Unterschiede. |

1. Derzeitige Rechtslage

Bei der umsatzsteuerrechtlichen Behandlung von Gutscheinen ist zwischen Einzweck- und Mehrzweck-Gutscheinen zu unterscheiden:

1.1 Einzweck-Gutscheine

Die Umsatzsteuer entsteht grundsätzlich erst in dem Monat, in dem die steuerpflichtige Leistung ausgeführt wird. Demzufolge löst die Ausstellung eines Gutscheins noch keine umsatzsteuerlichen Folgen aus. Etwas anderes gilt nur für Anzahlungen. In diesen Fällen ist die Umsatzsteuer bereits in dem Monat an das FA abzuführen, in dem das Entgelt für den Gutschein eingenommen wird.

Bei Waren- oder Dienstleistungsgutscheinen liegt eine Anzahlung aus Sicht der Finanzverwaltung immer dann vor, wenn die Anzahlung als Vorausentgelt auf einen bereits hinreichend konkretisierbaren Umsatz erfolgt und der leistende Unternehmer feststeht. Der maßgebliche Steuersatz (7 % oder 19 %) bestimmt sich nach der im Gutschein konkret bezeichneten Leistung.

Beispiel 1

Bäckermeister B stellt einen Gutschein über 50 normale Brötchen aus, der in seiner Bäckerei einzulösen ist. Er vereinnahmt dafür ein Entgelt i. H. von 50 EUR. In diesem Fall sind sowohl der leistende Unternehmer als auch die zukünftige Leistung hinreichend konkret bezeichnet, sodass bei Ausgabe des Gutscheins eine Anzahlung vorliegt. Die Umsatzsteuer ist in dem Monat zu zahlen, in dem der Gutschein ausgestellt wurde.

1.2 Mehrzweck-Gutscheine

Berechtigen Gutscheine demgegenüber nicht zum Bezug von hinreichend bezeichneten Leistungen, handelt es sich lediglich um den Umtausch eines Zahlungsmittels (z. B. Bargeld) in ein anderes Zahlungsmittel (Gutschein). Umsatzsteuer entsteht folglich erst bei Einlösung des Gutscheins, abhängig von der dann erbrachten Leistung.

Kann der Gutschein beispielsweise bei mehreren, rechtlich selbstständigen Händlern einer Handelskette eingelöst werden, fehlt es an der Bestimmbarkeit des später leistenden Unternehmers.

Beispiel 2

Ein Gutschein über 100 ml eines bestimmten Parfüms ist in allen landesweiten Filialen einer Parfümeriekette einlösbar. Da der leistende Unternehmer nicht hinreichend bestimmbar ist, kann eine Umsatzbesteuerung nicht bereits bei der Gutscheinausgabe, sondern erst bei der späteren Leistung erfolgen.

Die gleiche Rechtsfolge ergibt sich, wenn die Leistung noch nicht hinreichend bestimmbar ist.

Beispiel 3

Bäckermeister B stellt einen Wertgutschein für seine Bäckerei i. H. von 50 EUR aus. Der Gutschein kann auf alle angebotenen Leistungen in der Bäckerei angerechnet werden. Mangels ausführlicher Bezeichnung der zukünftigen Leistung liegt kein hinreichend konkretisierbarer Umsatz vor, sodass keine Anzahlungsbesteuerung bei Gutscheinausgabe erfolgen muss.

1.3 Handel mit Gutscheinen

Beim Weiterverkauf eines Gutscheins (im fremden Namen) dürfte es regelmäßig sowohl bei Einzweck- als auch bei Mehrzweck-Gutscheinen nur zu einer Besteuerung der hierfür erhaltenen Vermittlungsprovision kommen.

Praxishinweis | Beim Verkauf von Einzweck-Prepaid-Telefonkarten nehmen Finanzverwaltung (BMF 24.9.12, IV D 2 – S 7100/08/10004: 004) und BFH (10.8.16, V R 4/16) hingegen eigenständige Telekommunikationsleistungen des im eigenen Namen handelnden Zwischenhändlers an.

2. Rechtslage ab 2019

Die Begriffe Einzweck- und Mehrzweck-Gutschein werden gesetzlich festgeschrieben (Art. 30a MwStSystRL):

Einzweck-Gutschein ist ein Gutschein, bei dem der Ort der Lieferung der Gegenstände oder der Erbringung der Dienstleistungen, auf die sich der Gutschein bezieht, und die für diese Gegenstände oder Dienstleistungen geschuldete Mehrwertsteuer zum Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen.

Mehrzweck-Gutschein ist ein Gutschein, bei dem es sich nicht um einen Einzweck-Gutschein handelt.

2.1 Einzweck-Gutscheine

Die Ausgabe eines Einzweck-Gutscheins wird zukünftig nicht mehr als Anzahlung besteuert. Vielmehr wird zu diesem Zeitpunkt bereits (fiktiv) die eigentliche Leistung ausgeführt (Art. 30b Abs. 1 S. 1 MwStSystRL). Bei der späteren Einlösung des Gutscheins und der Übergabe der Gegenstände bzw. der Erbringung der Dienstleistungen sind dann keine umsatzsteuerrechtlichen Konsequenzen mehr zu ziehen (Art. 30b Abs. 1 S. 2 MwStSystRL).

Lösung des Beispiels 1 (Rechtslage ab 2019)

Im Zeitpunkt der Ausgabe des Gutscheins liefert B bereits die 50 Brötchen, sodass aus dem erhaltenen Entgelt Umsatzsteuer abzuführen ist. Wird der Gutschein später eingelöst und die Brötchen ausgegeben, ist keine weitere Umsatzsteuer abzuführen.

Beachten Sie | Da künftig keine Anzahlung mehr vorliegt, ist eine (End-)Rechnung und keine Vorausrechnung zu erstellen. Im Zeitpunkt der Leistungserbringung darf dann nicht erneut eine Rechnung mit gesondertem Steuerausweis erteilt werden, da ansonsten die Rechtsfolgen des § 14c UStG eintreten.

2.2 Mehrzweck-Gutscheine

Die Ausgabe eines Mehrzweck-Gutscheins ist – wie bisher – umsatzsteuerrechtlich irrelevant (Art. 30b Abs. 2 MwStSystRL). Erst bei der Leistungserbringung und Entgegennahme des Gutscheins kommt es zur Besteuerung.

2.3 Handel mit Gutscheinen

Unterschiede werden sich beim Handel mit Gutscheinen ergeben. Bei einem Einzweck-Gutschein, der weitergehandelt wird, findet zukünftig auf jeder Stufe ein entsprechender Umsatz statt (Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 3 MwStSystRL). Wird hingegen mit einem Mehrzweck-Gutschein gehandelt, wird lediglich eine Vertriebs- oder Absatzförderungsleistung angenommen (Art. 30b Abs. 2 Unterabs. 2 MwStSystRL).

Beispiel 4

Bäckermeister B verkauft die Gutscheine aus den Beispielen 1 und 3 an C (jeweils 45 EUR). C wiederum verkauft die Gutscheine im eigenen Namen mit 5 EUR Aufschlag an D.

Gutschein über 50 Brötchen (Beispiel 1): Hier liegt im Zeitpunkt der Weitergabe des Gutscheins sowohl zwischen B und C (Gegenleistung 45 EUR) als auch zwischen C und D (Gegenleistung 50 EUR) eine Lieferung der 50 Brötchen vor.

Gutschein über 50 EUR (Beispiel 3): Bei der Weitergabe des Gutscheins durch C an D handelt es sich um eine Absatzförderleistung von C an B, für die eine Gegenleistung von 5 EUR zu versteuern ist. Stellt C dem B hierüber eine Rechnung aus, kann B einen Vorsteuerabzug geltend machen. B muss erst bei Einlösung des Gutscheins den Gutscheinwert i. H. von 50 EUR (entsprechend der dann erbrachten Leistung) versteuern (Art. 73a MwStSystRL).



IWW-Institut, Würzburg